公允价值计量与税收核定权之博弈
价格“明显偏低”与否实质上是与公允价值相比较的后果，但实践中不乏税务机关以保障税收为目的否定公允价值的情况。
通过法律和会计交叉研究视角，对于识别立法缺陷、完善税收征管工作具有重要启示意义。
【全文】 【 一、问题的提出“计税依据明显偏低且无正当理由”不仅是《 》中的重要条款，同时也以各种形式见于我国绝大部分税种的实体法中。
公允价值计量作为数字时代不可或缺的估值依据，税法对待市场公允价值的态度影响着未来房地产税和金融税制的税收征管，进而也是影响我国金融创新、市场自由不容忽视的力量。
伴随着2006年《 》对公允价值计量的大面积使用及2014年《 》对公允价值的修订，税法上税收核定、历史成本与收入实现等理念都将进一步扩大税会差异。
因此，探析公允价值与税收核定权之间的博弈，对于识别税法规制与市场经济之冲突及协调、平衡税收中性具有重要启示意义。
二、何为公允价值
在广州德发公司一案中涉及一人竞拍价格的争议，但我国《 》及其实施细则、《 》、《 》、《 》均未作出禁止一人竞拍的限制。
最高人民法院再审判决书指出，依照法定程序进行的拍卖活动，由于经过公开、公平的竞价，不论拍卖成交价格的高低，都是充分竞争的结果，较之一般的销售方式更能客观地反映商品价格，可以视为市场的公允价格。
如果没有法定机构依法认定拍卖行为无效或者违反《 》的禁止性规定，原则上税务机关应当尊重作为计税依据的拍卖成交价格，不能以拍卖价格明显偏低为由行使核定征收权。
而在本案中，最高法在判决书中也明确指出，“对于拍卖活动中未实现充分竞价的一人竞拍，在拍卖成交价格明显偏低的情况下，即使拍卖当事人对拍卖效力不持异议，因涉及国家税收利益，该拍卖成交价格作为计税依据并非绝对不能质疑”，同时也表示，“虽然履行拍卖公告的一人竞拍行为满足了基本的竞价条件，但一人竞拍因仅有一人参与拍卖竞价，可能会出现竞价程度不充分的情况，特别是本案以预留底价成交，而拍卖底价又明显低于涉案房产估值的情形，即便德发公司对拍卖成交价格无异议，税务机关基于国家税收利益的考虑，也可以不以拍卖价格作为计税依据，另行核定应纳税额”。
由此可见，税务机关判断价格是否偏低的标准除了需满足理性双方自愿达成价格共识之外，仍应当满足保障国家税收利益的目的。
也即，具备私法效力并不排除税务机关为保障国家税收对计税依据进行“合理”调整。
(二)“明显”一词的认定 夫妻本是同林鸟
在税法活动中，《关于适用合同法若干问题的解释(二)》第十九条对“明显不合理的低价”作出过解释，即人民法院应当以交易当地一般经营者的判断，并参考交易当时交易地的物价部门指导价或者市场交易价，结合其他相关因素综合考虑予以确认。
转让价格达不到交易时交易地的指导价或者市场交易价百分之七十的，一般可以视为明显不合理的低价；《白酒消费税最低计税价格核定管理办法》第二条规定，白酒生产企业销售给销售单位的白酒，生产企业消费税计税价格低于销售单位对外销售价格(不含增值税，下同)70%以下的，税务机关应核定消费税最低计税价格。
可以看出，价格“明显偏低”与否是与市场公允价值相比较的后果，但公允价值计量的特征和方法却没有在税收核定体系中作出清晰的规定。
也即，在德发案中，稽查局可以采用自己认为合理的方式进行核定，由于公允价值是一个波动区间，很容易即可得出涉税价格偏低的结论。
事实上，70%的价格比对也仅针对特定税种或特定情形，而非《 》第 条中“计税依据明显偏低”的普适标准。
如果说“明显偏低”尚有量化标准，那么“正当理由”则存在更多的主观因素和判断难度。
就现有税法而言，近年来税收立法表现出以“合理商业目的”替代“正当理由”的趋势。
我国《 》首次引入了“合理商业目的”的概念；营改增也将税务机关核定增值税纳税人销售额的判断依据之一“无正当理由”替换为“不具有合理商业目的”。